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POR QUE ESTUDAR DIREITO PENAL TRIBUTÁRIO? – Por Henrique Saibro

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Um dos maiores deslizes do advogado criminalista disposto a atuar em casos envolvendo sonegação fiscal consiste em ignorar lições básicas de Direito Tributário. Mal sabe o profissional que, se assim fizer, sobrará à defesa teses simplórias de autoria delitiva, abdicando de um terreno fértil envolvendo a matéria fiscal.

Ledo engano achar que o inquérito policial e o processo penal são materiais suficientes para a elaboração da estratégia defensiva, pois, antes da seara criminal, houve um longo percurso envolvendo o conteúdo estritamente tributário – trajeto esse crucial para a elucidação do fenômeno criminal tributário. Para sanar minimamente tais dificuldades, veremos, então, o itinerário que liga o Direito Tributário ao Direito Penal.

Em apertada síntese, tradicionalmente, o que se pode chamar de iter do tributo não pago até a sua judicialização compreende (i) a ocorrência do fato gerador que resulta (ii) no nascimento da obrigação tributária, ainda inexigível, então ocorre (iii) a constituição do crédito tributário, que quantifica o tributo e torna exigível a obrigação tributária, dentre outros efeitos e, após, (iv) a inscrição em dívida ativa seguida do ajuizamento da execução fiscal.

Com a ocorrência do fato jurídico tributário nasce uma obrigação tributária. Todavia, conquanto venha a ser instaurada uma relação jurídica, em que o sujeito passivo deverá recolher o tributo, “o sujeito ativo não tem como, de imediato, conhecer as circunstâncias em que se deu aquele fato nem tampouco qual o montante que será recebido” – carências essas que são supridas com um processo administrativo, que formalizará um lançamento e consequentemente constituirá o crédito tributário; condição sine qua non para a autoridade administrativa exigir um tributo.

O crédito tributário é “o direito subjetivo de que é portador o sujeito ativo de uma obrigação tributária e que lhe permite exigir o objeto prestacional representado por uma importância em dinheiro”. É, portanto, uma espécie de formalização da obrigação tributária, que passa a ser exigível.

Em regra, a constituição do crédito tributário ocorre por meio de confissões realizadas por declarações fiscais na sistemática do chamado Lançamento por Homologação, em que o sujeito passivo antecipa o pagamento do tributo sem prévio exame da autoridade administrativa (CTN, art. 150). Excepcionalmente, quando identificado pelo Fisco que o contribuinte não se submeteu à sua interpretação sobre a matéria e deixou de realizar a confissão do tributo da maneira entendida como adequada, seja por inexatidões, por fraudes ou falsidades, ocorre o lançamento de ofício (CTN, art. 142).

Assim, atualmente o lançamento de ofício pode ser compreendido como um mecanismo para afastar patologias decorrentes da não submissão do contribuinte ao entendimento do Fisco. Quando decorrente de inexatidões dolosas, fraudes ou falsidades, em regra, o Lançamento implicará processo penal.

Dessa forma, o Lançamento de Ofício é uma das formas de constituição do crédito tributário, que acrescenta à relação obrigacional tributária liquidez, certeza e exigibilidade, criando uma nova realidade jurídica.

E é em virtude dessa verossimilhança gerada pela constituição definitiva do crédito tributário, também por meio do lançamento de ofício, que o STF promulgou a Súmula Vinculante nº 24: “não se tipifica crime material contra a ordem tributária, previsto no art. 1.º, incisos I a IV, da Lei n. 8.137/90, antes do lançamento definitivo do tributo”. O então ministro Cezar Peluso, nas explicações dadas ainda na proposta da Súmula Vinculante, sustentou que “se há dúvida sobre a existência do crédito, evidentemente há dúvida sobre a existência de elemento normativo do tipo”, razão pela qual “não há possibilidade de exercício de ação penal antes da apuração da existência certa do crédito tributário”. Nesse mesmo sentido, o ministro Dias Toffoli relatou que “o Estado, ao perseguir cidadãos que não têm lançamento tributário firmado pela Fazenda Pública, está vendo crime onde não o há. E está perseguindo cidadãos indistintamente”.

Portanto, o entendimento esposado pelo STF busca evitar que processos penais sejam recebidos e tramitem de forma prematura paralelamente ao processo administrativo-fiscal, quando esse último pode chegar à conclusão da inexistência de obrigação tributária não confessada e, consequentemente, da não omissão ou diminuição de tributo, caracterizando a inconveniência da persecução penal – levando em consideração a acepção carnellutiana de que a própria existência de um processo penal deve ser visto como pena.

A questão atualmente encontra-se sedimentada, inexistindo controvérsias, ao menos jurisprudenciais, no sentido de que sem a constituição definitiva do crédito tributário não há falar em nenhum dos crimes materiais previstos no art. 1º da Lei nº 8.137/90. Dessa forma, podemos dizer que o processo penal tributário por sonegação é, em 99% dos casos, precedido de lançamento de ofício.

Portanto, o momento da constituição do crédito tributário – alcançado através do lançamento definitivo do tributo – é o starting da relação entre os Direitos Tributário e Penal. Todavia, para que esse ato administrativo ocorra, há todo o roteiro fiscal relatado acima. O procurador que desconhecê-lo dificilmente estará capacitado de exaurir as teses técnicas que interessam ao seu cliente, abrindo uma perigosa margem à condenação criminal.

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